Новости компании

НДФЛ на выплаты при увольнении

07 февраля

Материалы журнала «Консультант Свердловская область»

	Автор: Брызгалин Аркадий Викторович, генеральный директор Группы компаний «Налоги и финансовое право», кандидат юридических наук

Соавтор: Аникеева Ольга Евгеньевна, главный специалист по юридическим вопросам Группы компаний «Налоги и финансовое право»

1. Единовременное пособие при увольнении в связи с выходом на пенсию, выплачиваемое на основании локального акта

Общество производит выплаты в пользу уволенных работников общества в связи с уходом на пенсию на основании локального акта.

Можно ли считать данные выплаты выходным пособием?

В действующем законодательстве отсутствует определение выходного пособия.

На практике под выходным пособием понимается денежная сумма, которая выплачивается работнику при прекращении трудового договора. При этом выходное пособие может выплачиваться или в силу закона или в силу локальных нормативных актов организации.

Так, в ТК РФ есть нормы, в которых установлены основания прекращения трудового договора, предполагающие обязательную выплату работнику выходного пособия. Например, ст. 178 ТК РФ (ликвидация организации, призыв на военную службу и т.п.), ст. 181 ТК РФ (расторжение трудового договора с руководителем организации, его заместителями и главным бухгалтером в связи со сменой собственника имущества организации), ст. 279 ТК РФ (расторжение трудового договора с руководителем по п. 2 ст. 278 ТК РФ). Указанные выплаты являются установленной законом компенсационной выплатой, связанной с досрочным расторжением трудового договора.

При этом среди выплат, перечисленных в указанных нормах ТК РФ, отсутствует единовременное пособие, выплачиваемое при расторжении трудового договора по инициативе работника в связи с выходом на пенсию либо по соглашению сторон.

Частью 4 ст. 178 ТК РФ определено, что трудовым договором или коллективным договором могут предусматриваться другие случаи (не предусмотренные ТК РФ) выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий. Однако, на наш взгляд, выходные пособия, установленные коллективным договором на основании ч. 4 ст. 178 ТК РФ, нельзя рассматривать как пособия, установленные действующим законодательством РФ.

Иными словами, выходное пособие, выплачиваемое на основании локальных нормативных актов, а не в силу ТК РФ, не является компенсационной выплатой, установленной действующим законодательством.

Учитывая вышеизложенное, полагаем, что выплату при расторжении трудового договора по п. 1 ст. 77 или п. 3 ст. 77 ТК РФ, о которой идет речь в представленном Положении, следует рассматривать именно как выходное пособие, установленное локальным нормативным актом организации, а не действующим законодательством.

Таким образом, по нашему мнению, рассматриваемая выплата работникам при расторжении трудового договора является выходным пособием, установленным локальным нормативным актом.

Подлежат ли такие выплаты обложению НДФЛ?

По общему правилу, согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

Статьей 217 НК РФ установлены исключения из этого общего правила, т.е. виды доходов, не облагаемые НДФЛ.

В силу п. 3 названной нормы не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с увольнением работников.

Таким образом, компенсационные выплаты, связанные с увольнением работников, в том числе суммы выплат в виде выходного пособия (с учетом установленного ограничения по размеру) не облагаются НДФЛ только в том случае, если такие выплаты установлены действующим законодательством РФ, либо законодательными актами субъектов РФ, либо решениями представительных органов местного самоуправления, и в размерах, установленных этими актами. Аналогичный вывод сделан в Письме УФНС по г. Москве от 30.03.2011 № 20-14/3/030468@.

Как было указано выше, ТК РФ не предусматривает обязательной выплаты выходного пособия при расторжении трудового договора по п. 1 ст. 77 ТК РФ и п. 3 ст. 77 ТК РФ. В связи с чем, полагаем, что компенсационные выплаты при увольнении, установленные работодателем в соответствии с ч. 4 ст. 178 ТК РФ, не соответствуют условию п. 3 ст. 217 НК РФ, поэтому они должны облагаться НДФЛ в полном размере.

Обращаем внимание, что выходные пособия, не предусмотренные действующим законодательством, облагались в полном объеме НДФЛ и до 2012 г., т.е. в указанной части редакция п. 3 ст. 217 НК РФ не изменилась. С 2012 г. законодатель только ограничил необлагаемый НДФЛ размер выходного пособия, предусмотренного законодательством – раньше оно не облагалось НДФЛ в полной сумме без каких-либо ограничений. В связи с этим мы не рекомендуем ориентироваться на Письма Минфина РФ (от 13.08.2012 № 03-04-06/1-239, от 04.07.2012 № 03-04-06/1-198, от 18.05.2012 № 03-04-06/6-139 и т.д.), в которых сделан вывод о том, что выходное пособие в размере, не превышающем 3-х кратный среднемесячный заработок, не облагается НДФЛ независимо от оснований увольнения.

Таким образом, по нашему мнению, единовременное пособие, выплачиваемое на основании локального акта при увольнении работника по собственному желанию в связи с выходом на пенсию или по соглашению сторон, облагается НДФЛ в полном объеме.

2. Выплаты при увольнении по сокращению штата

Облагаются или нет налогом выплаты в связи с сокращением штата, а именно:

• дополнительная компенсация за досрочное увольнение – до истечения двух месяцев после уведомления об увольнении;
• выходное пособие в размере среднего заработка;
• средний заработок на период трудоустройства по окончании второго месяца с момента фактического увольнения при предоставлении копии трудовой книжки без отметки о трудоустройстве;
• средний заработок на период трудоустройства по окончании третьего месяца с момента фактического увольнения при предоставлении копии трудовой книжки без отметки о трудоустройстве и справки с биржи при постановке на учет в течение 2 недель с момента увольнения;

В силу ст. 178, 180 ТК РФ компенсациями, установленными действующим законодательством при увольнении по сокращению штатов, являются:

• выходное пособие в размере среднего месячного заработка;
• средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия);
• средний месячный заработок в течение третьего месяца со дня увольнения по решению органа службы занятости населения при условии, если в двухнедельный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен;
• дополнительная компенсация в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении.

Из приведенных норм следует, что фактически в силу закона работодатель обязан выплатить сокращаемому работнику трехкратный средний месячный заработок, т.е. обеспечить ему материальную поддержку на 3 месяца после увольнения (выходное пособие в размере среднего заработка + средний заработок за второй месяц + средний заработок за третий месяц при условии обращения в службу занятости).

При наступлении определенных обстоятельств (в случае если работник увольняется до истечения срока предупреждения) работодатель дополнительно к вышеперечисленным сумма обязан выплатить дополнительную компенсацию в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении. Т.е. это совершенно самостоятельный вид выплаты, не являющейся выходным пособием, среднемесячным заработком на период трудоустройства и т.п.

Именно эти компенсационные выплаты в установленных размерах работодатель обязан произвести в силу закона независимо от своего желания. Все остальные выплаты, производимые работодателем в силу соглашения с работником, компенсационными выплатами, установленными действующим законодательством, не являются.

В рассматриваемой ситуации все перечисленные выше выплаты представляются нам компенсационными выплатами, установленными действующим законодательством. При этом обращаем внимание, что обязанность по выплате среднего заработка за второй месяц после увольнения в силу закона не обусловлена представлением трудовой книжки.

В силу п. 3 ст. 217 НК РФ не облагаются НДФЛ все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с:

• увольнением работников, за исключением;
• суммы выплат в виде выходного пособия, среднего месячного заработка на период трудоустройства, компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

Таким образом, в силу п. 3 ст. 217 НК РФ не облагаются НДФЛ установленные ТК РФ:

• компенсационные выплаты при увольнении (в полном объеме);
• выходное пособие при увольнении и средний месячный заработок на период трудоустройства в части, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка (или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях).

Учитывая вышеизложенное, исходя из прямого толкования указанной нормы и принимая во внимание основания данных выплат, полагаем, что не облагается НДФЛ дополнительная компенсация за «досрочное» увольнение (в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении); выходное пособие и средний заработок на период трудоустройства (в пределах трехкратного среднего заработка).

При этом следует иметь в виду, что, по мнению Минфина РФ, компенсационные выплаты, связанные с увольнением работников, к которым относится, в том числе дополнительная компенсация в размере среднего заработка, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении, выплачиваемая в соответствии со статьей 180 Трудового кодекса Российской Федерации, а также выходное пособие и суммы среднего месячного заработка, освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц на основании пункта 3 статьи 217 Кодекса в общей сумме, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка (шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях). Суммы превышения трехкратного размера (шестикратного размера) среднего месячного заработка подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке. Для целей применения данной нормы необходимо суммировать все выплаты, производимые работнику при увольнении.

Такой вывод сделан, например, в Письмах Минфина РФ от 02.04.2015 № 03-04-06/18275, от 03.11.2014 № 03-04-05/57319.

Иными словами, Минфин РФ считает, что сумма дополнительной компенсации (за «досрочное» увольнение) не облагается НДФЛ в пределах, в которых она в совокупности с иными выплатами при увольнении не превышает трехкратного (шестикратного) размера среднего месячного заработка. Однако, по нашему мнению, указанный вывод не следует из прямого прочтения п. 3 ст. 217 НК РФ. К такому же мнению пришел суд в Определении Верховного суда Республики Коми от 10.05.2012 № 33-1663АП/2012. То есть Минфин «ограничительно» толкует п. 3 ст. 217 НК РФ и необоснованно «сужает» его применение.

Таким образом, по нашему мнению, в рассматриваемой ситуации не облагается НДФЛ: 

• дополнительная компенсация в размере среднего заработка работника, исчисленного пропорционально времени, оставшемуся до истечения срока предупреждения об увольнении (в полном размере);
• выходное пособие и средний заработок на период трудоустройства (в пределах трехкратного среднего заработка).

 Опубликовано по материалам Журнала «Налоги и финансовое право», www.cnfp.ru

https://www.facebook.com/pages/gk.nfp – Группа компаний «Налоги и финансовое право» 

https://www.facebook.com/arkady.bryzgalin – Брызгалин Аркадий Викторович

Вернуться к списку новостей