Новости компании

Совершенствование правового положения государственных и муниципальных учреждений

08 октября

Материалы журнала «Консультант Свердловская область»

Позднякова В. С., ведущий преподаватель Центра «Потенциал» по вопросам бюджетного учета и отчетности; профессиональный бухгалтер и аттестованный преподаватель ИПБ России, автор Методического пособия «Бюджетный учет и отчетность» по программе подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров бюджетных учреждений.

С 1 января 2011 года до 1 июля 2012 года п. 13 ст. 33 Закона N 83-ФЗ установлен переходный период. С 1 июля 2012 года в полном объеме вступил в силу Федеральный закон № 83-ФЗ и к этому сроку все государственные и муниципальные учреждения должны были определиться со своим статусом.

Распоряжением Правительства РФ от 7 сентября 2010 г. № 1505-р утверждены Методические рекомендации по определению критериев изменения типа государственных учреждений субъектов РФ и муниципальных учреждений с учетом специфики их деятельности. При выборе типа учреждения необходимо было провести анализ деятельности учреждений и на этой основе выбрать оптимальный вариант для каждого конкретного учреждения.

Всегда необходимо помнить, что не важно, какого типа учреждение, оно все равно является в правовом положении учреждением, создано учредителем (соответствующим уровнем бюджета), полномочия и функции которого в соответствии с Законом N 83-ФЗ отданы главному распорядителю средств бюджета (далее – ГРСБ). Закон № 83-ФЗ четко прописал норму о том, что бюджетные и автономные учреждения, являясь некоммерческими организациями, имеют право осуществлять приносящую доход деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы, и соответствуют целям деятельности указанной в учредительных документах.

ГРСБ – участник бюджетного процесса, по сути – вышестоящий орган, то есть это соответствующее управление, у которого бюджетные и автономные учреждения являются подведомственными учреждениями.

Все типы учреждений созданы от имени ГРСБ как учредителя для некоммерческой цели, то есть созданы учредителем для выполнения каких-то функций, для оказания каких-то услуг некоммерческого характера. Это всегда надо помнить и доказывать налоговым органам при конфликтных ситуациях. В предоставленном учреждению учредителем (ГРСБ) государственного или муниципального задания прописываются все государственные или муниципальные услуги, ради которых оно создано, могут быть услуги на платной (частично платной) основе. Платная основа выполнения государственного (муниципального) задания не может быть базой налогообложения налогом на прибыль для бюджетных и автономных учреждений, в установленную ГРСБ цену платной услуги не должна включаться рентабельность, так как учреждение не является коммерческой организацией, чтобы продавать свои услуги рентабельно.

Таким образом, если бюджетные и автономные учреждения оказывают платные услуги, связанные с выполнением задания, то полученные доходы являются целевыми поступлениями, которые должны быть направлены на покрытие расходов по выполнению установленного задания (например, родительская плата в детских садах).

В настоящее время созданы достаточные условия для повышения качества и доступности государственных и муниципальных услуг населению, а также повышению деятельности учреждений. Бюджетные и автономные учреждения осуществляют свою деятельность на основе утвержденного плана финансово-хозяйственной деятельности, который позволяет этим учреждениям самостоятельно определять направления расходования средств, в том числе предоставленных из бюджета (субсидии). По окончании года неиспользованные остатки бюджетных средств не возвращаются в бюджет. Приказом Минфина РФ от 28.07.2010 N 82н (ред. от 09.08.2011) четко определено, что если по окончании года у бюджетного или автономного учреждения останется остаток неиспользованных субсидий, связанных с выполнением задания, то они отзыву не подлежат, при условии выполнения задания. При этом, если по окончании года останется остаток субсидии, связанный с покрытием расходов по содержанию имущества, то он может не возвращаться в бюджет при условии необходимости в данных суммах. Следовательно, суммы остатков неиспользованных субсидий в следующем текущем периоде признаются собственными средствами и используются на цели ради которых учреждения созданы.

Бюджетные и автономные учреждения также имеют право на получение субсидий на капитальные вложения: приобретение (строительство) объектов основных средств; на восстановление объектов основных средств (реконструкция, модернизация, достройка и дооборудование).

В самостоятельное распоряжение бюджетных и автономных учреждений поступают средства от оказания платных услуг по приносящей доход деятельности (далее – ПДД). В настоящее время, в случае наличия в бюджетных и автономных учреждениях свободных остатков других средств, появляется возможность временного заимствования данных средств в оплату платежей, в том числе за коммунальные услуги, но при условии скорейшего их возмещения.

Закон N 83-ФЗ допускает, что бюджетные и автономные учреждения вправе оказывать услуги еще и сверх установленного государственного (муниципального) задания, а также в случаях, определенных федеральными законами, в пределах установленного государственного (муниципального) задания выполнять работы, оказывать услуги, относящиеся к их основным (уставным) видам деятельности, гражданам и юридическим лицам за плату и на одинаковых при оказании одних и тех же услуг условиях, т.е. на общих основаниях, согласно гражданскому законодательству (договорных основаниях). При этом обязательным условием договора является рыночная цена, которая включает процент на рентабельность. В соответствии с Законом № 83-ФЗ порядок определения указанной платы устанавливается соответствующим органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя (ГРСБ). В этих случаях данные платные услуги, оказываемые бюджетными и автономными учреждениями, являются налогооблагаемыми налогом на прибыль и в некоторых случаях НДС.

В соответствии с Законом N 83-ФЗ все бюджетные учреждения, как и автономные, получают из бюджета только субсидии и обязаны формировать план финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с требованиями ГРСБ по формированию этого плана.

Процесс изменения типа учреждения не является реорганизацией учреждения, является динамичным процессом, связанным с необходимостью управления бюджетными ресурсами. ГРСБ как управленец в оперативном порядке должен наблюдать за финансово-хозяйственной деятельностью, финансовым состоянием учреждения, за выполнением задания и т.д. и на основе этого своевременно принимать управленческие решения. Если казенные учреждения, занимающиеся приносящей доход деятельностью, оказывают качественные услуги, набрали оборот, а весь доход уходит в бюджет, то ГРСБ может прямо в течение финансового года принять решение по изменению типа учреждения казенного на тип бюджетное или автономное. Соответственно, заменить бюджетную смету на план финансово-хозяйственной деятельности, лимиты – на субсидии. При этом доходы, полученные от оказания услуг сверх задания, будут собственными доходами учреждения, то есть оно получит право распоряжаться этими доходами.

Имущество, приобретенное за счет собственных средств бюджетных и автономных учреждений, тоже является собственным, при этом учреждение получает право распоряжения этим имуществом с разрешения ГРСБ. Имущество, приобретенное за счет собственных средств, не должно числиться в реестре уполномоченного учредителем органа по управлению имуществом.

В случае если бюджетное или автономное учреждение получило государственное или муниципальное задание, но услуги оказались невостребованными, ГРСБ может принять решение изменить тип данного учреждения с бюджетного (автономного) на казенное, так как гарантом существования казенного учреждения является бюджет.

Автономным учреждением выгодно быть только в случае оказания конкурентоспособных услуг. У таких учреждений за счет оказания платных услуг населению появляется большая возможность в получении собственных доходов и к росту стимулирующей части заработной платы сотрудников.

С 1 января 2012 г. утратил силу приказ Минфина РФ от 01.09.2008 N 88н «О порядке осуществления операций со средствами, полученными от приносящей доход деятельности», которым устанавливался порядок оформления генеральных разрешений на осуществление приносящей доход деятельности государственными (муниципальными) учреждениями. В настоящее время для этой цели необходимо включать в Устав учреждения положения о том, что учреждение имеет право осуществлять ПДД и зафиксировать конкретный перечень этих видов деятельности.

Законом № 83-ФЗ предоставляется возможность бюджетным и автономным учреждениям самостоятельно распоряжаться средствами, полученными от ПДД. В связи с этим возникает вопрос, не приведет ли это к росту доли платных услуг для населения (например, в сфере образования) и к сокращению услуг на бесплатной основе.

Основой формирования государственных заданий в сфере образования являются федеральные стандарты и базисный учебный план общего образования, которые устанавливают количество обязательных предметов и количество часов на каждый предмет. Объем обязательных предметов должен быть бесплатным и полностью покрываться финансовым обеспечением из бюджета в форме субсидий, связанных с выполнением утвержденного задания.

Однако, если родители принимают решения для своих детей получать дополнительное образование сверх государственного задания и базисного учебного плана (дополнительные уроки, факультативы, репетиторство и т.п.), то учебное заведение в пределах своих возможностей может предоставить платные услуги на договорной основе по утвержденной цене учредителем во внеурочное время и не в ущерб выполнению утвержденного задания. Аналогичная ситуация и в других бюджетных сферах.

Таким образом, снижения объема и качества оказания бесплатных социальных услуг населению не должно быть, но при этом должна возрастать активность и самостоятельность в предоставлении платных услуг по ПДД в пределах возможностей учреждения. Заинтересованность учреждения в предоставлении дополнительных платных услуг должна повышать участие коллектива в определении приоритетов его развития и в росте заработной платы сотрудников.

В соответствии с Законом № 83-ФЗ изменение типа существующего учреждения не является его реорганизацией. Изменение типа существующего учреждения обязывает только внести соответствующие изменения (дополнения) в учредительные документы (Устав). Наименование некоммерческой организации, созданной в форме государственного (муниципального) учреждения, может включать указание на ее тип, но не обязательно.

В случае если наименование учреждения не претерпело изменений, то необходимость в изменении печати и штампа учреждения, а также в перерегистрации транспортных средств отсутствует.

В соответствии с Постановлением РФ от 26.07.2010 № 539 «Об утверждении Порядка создания, реорганизации, изменения типа и ликвидации федеральных государственных учреждений, а также утверждения уставов федеральных государственных учреждений и внесения в них изменений» основные и иные виды деятельности учреждения должны соответствовать целям деятельности, для достижения которых оно создано. Под иными видами деятельности подразумеваются не основные (дополнительные) виды деятельности, на осуществление которых имеются возможности

учреждения. Например, дошкольное образовательное учреждение имеет право оказывать дополнительные образовательные услуги на платной основе. Образовательное учреждение оказывает дополнительные услуги, связанные с группами продленного дня, факультативами, дополнительными уроками, репетиторством и т.п.

Бюджетные и автономные учреждения не являются участниками бюджетного процесса, так как их правовая основа регулируется другим законодательством (для бюджетных учреждений – Федеральный закон № 7-ФЗ, для автономных учреждений – Федеральный закон № 174-ФЗ), то в своей деятельности они не руководствуются кодами бюджетной классификации (КДБ, КРБ, ИФДБ).

В целях реализации единой бюджетной политики России, единого бухгалтерского учета государственных и муниципальных учреждений на основе единого плана счетов (Приказ Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н), все типы учреждений обязаны вести учет в соответствии с кодами КОСГУ (24, 25, 26 разряды).

Коды КОСГУ – это коды по экономическому содержанию хозяйственных операций.

Приказ Минфина РФ от 28.07.2010 N 81н «О требованиях к плану финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения» регламентирует порядок формирования планов финансово-хозяйственной деятельности бюджетных и автономных учреждений. Данный документ регламентирует при формировании планов финансово-хозяйственной деятельности бюджетных и автономных учреждений кодировать показатели доходов и расходов. Таким образом, в целях анализа и контроля целевой направленности бюджетных ресурсов, целевых поступлений и других средств учреждения необходимо кодировать все хозяйственные операции по экономическому содержанию (коды КОСГУ) начиная с планов финансово-хозяйственной деятельности, ведения бухгалтерского учета, формирования бухгалтерской отчетности и это должно быть одним из требований ГРСБ.

Автономные и бюджетные учреждения, получающие субсидии в настоящее время осуществляют ведение бухгалтерского учета с 1 по 17 разряд с нулевыми показателями. Предполагается, что в будущем сработает второй уровень нормативного регулирования бухгалтерским учетом и отраслевые Министерства бюджетной сферы (Министерство здравоохранения, Министерство образования…) предоставят свои коды с 1 по 17 разряды, тогда нули заполнятся.

Бюджетные и автономные учреждения могут исполнять полномочия бюджета на публичные обязательства перед физическими лицами и отчитываться за них перед учредителем. В этом случае в данные учреждения поступают из бюджета бюджетные ассигнования, например, на выплату социальной помощи населению (код КОСГУ 262).

Реализация Закона № 83-ФЗ осуществляется также через бюджетное и налоговое законодательство. В соответствии со ст. 41 Бюджетного кодекса РФ «Виды доходов бюджетов» доходами бюджета в части неналоговых признаются:

- доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, за исключением имущества бюджетных и автономных учреждений.

Следовательно, если казенное учреждение сдает в аренду имущество, временно неиспользуемое, арендная плата признается доходом бюджета с кодом 120. Казенное учреждение обязано выставлять счет-фактуру. Арендные платежи пойдут на единый счет бюджета, налога на прибыль быть не может, потому что согласно п. 33.1 ст. 251 гл. 25 Налогового кодекса РФ платные услуги, оказываемые казенными учреждениями, не являются налогооблагаемыми услугами.

Арендная плата начисляться бюджетными и автономными учреждениями как собственный доход и обязаны исчислить и уплатить налог на прибыль организаций и НДС. При этом необходимо помнить, что сдача в аренду имущества – операция, облагаемая НДС.

С 1 января 2011 года в п. 3 ст. 161 Налогового кодекса РФ внесено изменение. При предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления и казенными учреждениями в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога. Следовательно, бюджетные и автономные учреждения по операции сдачи в аренду государственного и муниципального имущества не имеют налогового агента по НДС, т.е. данные учреждения являются самостоятельными налогоплательщиками.

Также бюджетные и автономные учреждения при сдаче имущества в аренду, находящегося на праве оперативного управления, должны самостоятельно заключать договор, поскольку Комитет по управлению имуществом не является уполномоченным лицом по заключению данных договоров.

Продажа государственного и муниципального имущества (по распоряжению учредителя) бюджетными и автономными учреждениями является приносящей доход деятельностью. В этом случае данные учреждения обязаны заплатить налог на прибыль организаций и НДС за счет средств, полученных от продажи имущества.

Услугами бюджетных и автономных учреждений могут быть: 

Все субъекты учета в целях организации бухгалтерского учета, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, обязаны формировать учетную политику (п. 6 Инструкции 157н Приказа Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н). Субъекты учета поименованы в п. 1 Инструкции 157н, в том числе к ним относятся казенные, бюджетные и автономные учреждения.

Учетная политика всех типов учреждений формируется исходя из особенностей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности учреждения или выполняемых ими в соответствии с законодательством РФ полномочий.

Бюджетные и автономные учреждения должны формировать учетную политику не только для целей бухгалтерского учета, но и для целей налогового учета.

Вернуться к списку новостей