Бухгалтеру

Новые изменения налогового законодательства: налог на прибыль, НДС, НДФЛ

16 января

Комментарии

Название документа:

Федеральный закон от 28.12.2013 N 420-ФЗ «О внесении изменений в статью 27.5-3 Федерального закона «О рынке ценных бумаг» и части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации»

Комментарий:

30 декабря 2013 г. на официальном интернет-портале правовой информации www.pravo.gov.ru был размещен Федеральный закон от 28.12.2013 N 420-ФЗ (далее — Закон N 420-ФЗ). Данный закон внес многочисленные поправки в Налоговый кодекс РФ. Некоторые из них вступили в силу 1 января 2014 г. (ч. 1 ст. 6 Закона N 420-ФЗ). Основная масса поправок затронула гл. 25 НК РФ, посвященную налогу на прибыль. Так, с 1 января 2015 г. будут действовать в новой редакции ст. ст. 280, 276 НК РФ, которые регулируют особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами и налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом соответственно. С 2015 г. будут установлены особенности определения доходов и расходов эмитентов российских депозитарных расписок (ст. 299.5 НК РФ). С указанной даты будут внесены изменения и в ст. 279 НК РФ, в которой разъяснены вопросы определения налоговой базы при уступке права требования. Кроме того, уже с 1 января 2014 г. вступили в силу изменения в ст. 282 НК РФ, которая устанавливает особенности формирования налоговой базы по операциям РЕПО с ценными бумагами, а также в ст. 301 НК РФ, регулирующую особенности налогообложения срочных сделок. Рассмотрим некоторые другие изменения.

1.1. Налог на прибыль

1.1.1. Урегулирован вопрос учета в доходах и расходах процентов в том случае, когда их выплата происходит не ежемесячно, а в иной предусмотренный договором срок

Законом N 420-ФЗ изложен в новой редакции п. 6 ст. 271 НК РФ и п. 8 ст. 272 НК РФ. Изменения вступили в силу 1 января 2014 г. (ч. 1 ст. 6 Закона N 420-ФЗ). Данные пункты регулируют порядок признания процентов по договорам займа и иным аналогичным договорам в доходах и расходах.

Теперь непосредственно в Налоговом кодексе РФ предусмотрено, что по договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный или налоговый период, проценты включаются в доходы на конец каждого месяца соответствующего отчетного или налогового периода независимо от даты или сроков их выплаты, предусмотренных договором (абз. 1 п. 6 ст. 271 НК РФ). Аналогичные положения, касающиеся расходов, содержатся в абз. 1 п. 8 ст. 272 НК РФ.

В случае прекращения действия договора в течение календарного месяца доход признается полученным (расход признается осуществленным) и включается в состав соответствующих доходов (расходов) на дату прекращения действия договора (абз. 3 п. 6 ст. 271, абз. 3 п. 8 ст. 272 НК РФ).

В отношении договоров, согласно которым исполнение обязательства зависит от стоимости или иного значения базового актива с начислением в период действия договора фиксированной процентной ставки, в абз. 2 п. 6 ст. 271 НК РФ указано следующее:

• доходы, начисленные исходя из фиксированной ставки, признаются на последнее число каждого месяца соответствующего отчетного или налогового периода;
• доходы, фактически полученные на основании сложившейся стоимости или иного значения базового актива, признаются на дату исполнения обязательства по этому договору.

Аналогичное правило предусмотрено и для расходов (абз. 2 п. 8 ст. 272 НК РФ).

В новой редакции также изложен п. 4 ст. 328 НК РФ, устанавливающей порядок ведения налогового учета доходов (расходов) в виде процентов.

Напомним, что Минфин России и до внесения упомянутых изменений отмечал, что проценты по всем видам заимствования признаются в составе внереализационных доходов (расходов) равномерно в течение всего срока действия договора займа вне зависимости от наступления срока фактической уплаты процентов на конец каждого месяца пользования предоставленными (полученными) денежными средствами. См., например, Письма от 24.07.2013 N 03-03-06/1/29175, от 23.07.2013 N 03-03-06/2/28977, от 12.07.2013 N 03-03-06/1/27251.

С позицией ФНС России по этому вопросу, аналогичной подходу финансового ведомства, и противоречивой судебной практикой можно ознакомиться в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль в системе КонсультантПлюс.

1.1.2. В Налоговом кодексе РФ закреплено, что убытки можно переносить на конец отчетного периода

Законом N 420-ФЗ уточнены положения п. 1 ст. 283 НК РФ, регулирующей порядок переноса убытков на будущее. Изменения вступили в силу 1 января 2014 г. (ч. 1 ст. 6 Закона N 420-ФЗ). До указанной даты в данном пункте было предусмотрено, что налогоплательщики, понесшие убыток в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму убытка или ее часть. В связи с этой формулировкой у налогоплательщиков возникал вопрос о том, можно ли перенести убыток на конец отчетного, а не налогового периода. Минфин России разрешал поступать таким образом (см., например, Письма от 16.01.2013 N 03-03-06/2/3, от 19.04.2010 N 03-03-06/1/276). С дополнительными материалами по данному вопросу, в том числе с позицией ФНС России, аналогичной позиции финансового ведомства, можно ознакомиться в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль в системе КонсультантПлюс.

С 1 января 2014 г. возможность перенесения убытка на конец отчетного периода закреплена в п. 1 ст. 283 НК РФ.

Следует обратить внимание и на другую поправку, внесенную в п. 1 ст. 283 НК РФ и также вступившую в силу 1 января 2014 г. (ч. 1 ст. 6 Закона N 420-ФЗ). Речь идет об абз. 2 п. 1 ст. 283 НК РФ, в котором ранее было предусмотрено, что положения п. 1 ст. 283 НК РФ не распространяются на убытки, полученные налогоплательщиком в период налогообложения его доходов по ставке 0 процентов. Напомним, что этот абзац вступил в силу 1 января 2011 г. и в связи с его неудачной формулировкой у налогоплательщиков возник ряд вопросов при применении положений названного пункта. См. Практическое пособие по налогу на прибыль в системе КонсультантПлюс.

С 1 января 2014 г. абз. 2 п. 1 ст. 283 НК РФ действует в новой редакции. Теперь в нем указано, что положения п. 1 ст. 283 НК РФ не распространяются на убытки, которые получены налогоплательщиком в период налогообложения его прибыли по ставке 0 процентов в случаях, установленных п. п. 1.1, 1.3, 5, 5.1 ст. 284 НК РФ. Также упомянутые положения не распространяются на убытки, полученные налогоплательщиком от реализации или иного выбытия указанных в ст. 284.2 НК РФ акций (долей участия в уставном капитале) российских организаций.

1.1.3. Доходы, полученные при уменьшении уставного капитала, в пределах вклада не учитываются в целях налога на прибыль

<…>*

1.1.4. Скорректирован порядок определения цены приобретения имущественных прав в целях уменьшения дохода от их реализации

<…>

1.1.5. Урегулирован вопрос о порядке налогообложения процентов, начисляемых на сумму требований конкурсного кредитора в соответствии с законодательством о несостоятельности (банкротстве)

<…>

1.1.6. С 2015 г. изменится порядок учета процентов по долговым обязательствам

<…>

1.1.7. Урегулирован вопрос о налогообложении ценных бумаг при погашении их номинальной стоимости частями

<…>

1.1.8. Расходы по погашению собственных эмиссионных долговых ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ, учитываются частично

<…>

1.2. НДС

1.2.1. С 1 января 2014 г. по льготным операциям счета-фактуры выставлять не нужно

С 1 января 2014 г. при совершении операций, которые не облагаются НДС согласно ст. 149 НК РФ, не нужно выставлять счета-фактуры, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж. Изменения внесены в п. 5 ст. 168 НК РФ и п. 3 ст. 169 НК РФ. Согласно ч. 1 ст. 6 Закона N 420-ФЗ поправки вступили в силу 1 января 2014 г. Упомянутые обязанности сохранились для налогоплательщиков, которые применяют освобождение согласно ст. 145 НК РФ. Напомним, что такие лица оформляют расчетные документы, первичные учетные документы и выставляют счета-фактуры без выделения соответствующих сумм налога (п. 5 ст. 168 НК РФ).

Следует обратить внимание на то, что утратил силу п. 4 ст. 169 НК РФ. В нем были перечислены лица, которые не выставляли счета-фактуры при осуществлении операций, подпадающих под действие льгот ст. 149 НК РФ.

1.2.2. Введены новые налоговые льготы

С 1 января 2014 г. дополнен перечень льгот по НДС. Так, с указанной даты освобождается от налогообложения:

• реализация услуг по доверительному управлению средствами пенсионных накоплений, средствами выплатного резерва и средствами пенсионных накоплений застрахованных лиц, которым установлена срочная пенсионная выплата (подп. 29 п. 2 ст. 149 НК РФ);
• операции по уступке (переуступке) прав (требований) по обязательствам, возникающим на основании финансовых инструментов срочных сделок, реализация которых освобождается от налогообложения согласно подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ. Данная льгота предусмотрена новым подп. 30 п. 2 ст. 149 НК РФ. Напомним, что согласно подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ в целях НДС под реализацией финансового инструмента срочной сделки понимается реализация ее базисного актива, а также уплата сумм премий по контракту, сумм вариационной маржи, иные периодические или разовые выплаты сторон финансового инструмента срочной сделки, не являющиеся в соответствии с условиями ФИСС оплатой базисного актива;
• операции, осуществляемые в рамках клиринговой деятельности (подп. 15.2 п. 3 ст. 149 НК РФ):

а) передача (возврат) имущества, предназначенного для коллективного клирингового обеспечения и (или) индивидуального клирингового обеспечения;

б) выплата процентов, начисленных на средства гарантийного фонда, который формируется за счет имущества, являющегося предметом коллективного клирингового обеспечения и (или) индивидуального клирингового обеспечения, которые уплачиваются клиринговой организацией участникам клиринга и иным лицам.

Отметим, что от льгот, предусмотренных п. 3 ст. 149 НК РФ, налогоплательщик вправе отказаться (п. 5 ст. 149 НК РФ).

Кроме того, в новой редакции изложен абз. 12 подп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ. Теперь не будет облагаться НДС получение банком от заемщиков сумм в счет компенсации страховых премий (страховых взносов), уплаченных банком не только по договорам страхования на случай смерти или наступления инвалидности указанных заемщиков, в которых банк является страхователем и выгодоприобретателем, но и по иным договорам страхования и иным видам страхования, в которых банк является страхователем. Примером может быть договор страхования имущества, которое служит обеспечением обязательств заемщика (залогом).

Все упомянутые изменения вступили в силу 1 января 2014 г. (ч. 1 ст. 6 Закона N 420-ФЗ).

1.2.3. Установлены особенности расчета пропорции при осуществлении операций, как облагаемых НДС, так и освобожденных от налогообложения

<…>

1.2.4. Расширен перечень организаций, которые вправе включать в затраты «входной» НДС

<…>

1.3. НДФЛ

1.3.1. Установлены особенности определения налоговой базы по операциям, учитываемым на индивидуальном инвестиционном счете

Как было указано в Основных направлениях налоговой политики РФ на 2014 год и плановый период 2015 и 2016 годов, в условиях действующего законодательства инвестиции в ценные бумаги являются менее привлекательными с налоговой точки зрения, чем другие виды инвестиций (например, приобретение жилой недвижимости). См. подп. 1.1.3 п. 1.1 ч. 1 раздела II Основных направлений налоговой политики РФ на 2014 год и на плановый период 2015 и 2016 годов.

В целях выравнивания налоговых условий для инвестиций физлиц в различные виды активов в данном документе предлагалось, в частности, следующее:

• включить в законодательство о ценных бумагах понятие «индивидуальный инвестиционный счет», а также требования к осуществлению профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг, связанные с ведением индивидуальных инвестиционных счетов;
• ввести инвестиционный налоговый вычет.

Например, с 1 января 2015 г. Федеральный закон от 22.04.1996 N 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» будет дополнен ст. 10.3 «Особенности осуществления профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг, связанные с ведением индивидуальных инвестиционных счетов» (п. 7 ст. 5, ч. 4 ст. 21 Федерального закона от 21.12.2013 N 379-ФЗ). Согласно п. 1 названной ст. 10.3 под индивидуальным инвестиционным счетом понимается счет внутреннего учета, который предназначен для обособленного учета денежных средств, ценных бумаг клиента-физлица, обязательств по договорам, заключенным за счет указанного клиента. Данный счет открывает и ведет брокер или управляющий на основании договора на брокерское обслуживание или договора доверительного управления ценными бумагами, в котором предусматривается открытие и ведение индивидуального инвестиционного счета.

Комментируемым Законом в абз. 3 п. 12 ст. 214.1 НК РФ будут внесены поправки, согласно которым финансовый результат по операциям, учитываемым на индивидуальном инвестиционном счете, определяется отдельно от финансового результата по иным операциям. Изменения вступят в силу 1 января 2015 г. (ч. 2 ст. 6 Закона N 420-ФЗ). Налоговая база по операциям, учитываемым на индивидуальном инвестиционном счете, также будет определяться отдельно. Соответствующие изменения будут внесены в абз. 2 п. 14 ст. 214.1 НК РФ.

Кроме того, в ст. 214.1 НК РФ будет введен п. 20, согласно которому налоговую базу по операциям с ценными бумагами, по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, по операциям РЕПО с ценными бумагами, по операциям, учитываемым на индивидуальном инвестиционном счете, и по операциям займа ценными бумагами будет определять налоговый агент по окончании налогового периода. Иной порядок может быть установлен ст. 214.1 или ст. 226.1 НК РФ. В последнюю из перечисленных статей также внесены дополнения.

В частности, согласно новому п. 9.1 ст. 226.1 НК РФ суммы налога по операциям с ценными бумагами, учитываемым на индивидуальном инвестиционном счете, исчисляет, удерживает и уплачивает налоговый агент на дату прекращения договора на ведение такого счета. Исключения из этого правила содержатся в указанном же пункте.

В соответствии с новым п. 15 ст. 226.1 НК РФ налоговый агент, являющийся источником дохода по операциям, учитываемым на индивидуальном инвестиционном счете, обязан будет сообщать об открытии или о закрытии такого счета в налоговый орган по месту своего нахождения. Сделать это необходимо будет в течение трех рабочих дней со дня соответствующего события в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи.

Формы и форматы соответствующих сообщений предстоит утвердить ФНС России.

1.3.2. Введены инвестиционные налоговые вычеты

С 1 января 2015 г. Налоговый кодекс РФ будет дополнен ст. 219.1 «Инвестиционные налоговые вычеты». Согласно п. 1 ст. 219.1 НК РФ налогоплательщик вправе будет получить следующие инвестиционные налоговые вычеты:

1) в размере положительного финансового результата, полученного налогоплательщиком в налоговом периоде от реализации (погашения) обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, указанных в подп. 1 и 2 п. 3 ст. 214.1 НК РФ, при условии что они находились в собственности налогоплательщика более трех лет. В упомянутых пунктах названы:

• ценные бумаги, допущенные к торгам российского организатора торговли на рынке ценных бумаг, в том числе на фондовой бирже;
• инвестиционные паи открытых паевых инвестиционных фондов, управление которыми осуществляют российские управляющие компании.

Данный вычет предусмотрен подп. 1 п. 1 ст. 219.1 НК РФ;

2) в сумме денежных средств, внесенных налогоплательщиком в налоговом периоде на индивидуальный инвестиционный счет (подп. 2 п. 1 ст. 219.1 НК РФ);

3) в сумме доходов, полученных по операциям, учитываемым на индивидуальном инвестиционном счете (подп. 3 п. 1 ст. 219.1 НК РФ).

Особенности предоставления этих вычетов определены в п. п. 2, 3, 4 ст. 219.1 НК РФ.

Следует отметить, что инвестиционный налоговый вычет, установленный в подп. 1 п. 1 ст. 219.1 НК РФ, применяется к доходам, полученным при реализации (погашении) ценных бумаг, приобретенных после 1 января 2014 г. (ч. 1 ст. 5 Закона N 420-ФЗ). Вычеты, предусмотренные подп. 2 и 3 п. 1 ст. 219.1 НК РФ, применяются при зачислении денежных средств и (или) получении доходов по индивидуальным инвестиционным счетам, договоры на ведение которых заключены после дня вступления в силу Закона N 420-ФЗ (ч. 2 ст. 5 Закона N 420-ФЗ). Данный закон вступил в силу 1 января 2014 г., за исключением положений, которые вступают в силу в иные сроки (ч. 1 ст. 6 Закона N 420-ФЗ).

1.3.3. Уточнен перечень доходов, полученных от источников за пределами РФ

<…>

1.3.4. Установлены особенности определения налоговой базы по операциям с депозитарными расписками и представляемыми ценными бумагами

<…>

Применение документа (выводы):

Налог на прибыль

С 1 января 2014 г.:

• урегулирован вопрос учета в доходах и расходах процентов в случае, когда их выплата происходит не ежемесячно, а в иной предусмотренный договором срок (п. 6 ст. 271, п. 8 ст. 272, п. 4 ст. 328 НК РФ);
• в Налоговом кодексе РФ закреплено, что убытки можно переносить на конец отчетного периода (п. 1 ст. 283 НК РФ);
• установлено, что доходы, полученные при уменьшении уставного капитала, в пределах вклада не учитываются в целях налога на прибыль (подп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ);
• скорректирован порядок определения цены приобретения имущественных прав в целях уменьшения дохода от их реализации (подп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ);
• урегулирован вопрос о порядке налогообложения процентов, начисляемых на сумму требований конкурсного кредитора в соответствии с законодательством о банкротстве (подп. 2 п. 4 ст. 271, подп. 4 п. 7 ст. 272 НК РФ).

С 1 января 2015 г.:

• изменится порядок учета процентов по долговым обязательствам (п. п. 1, 1.1, 1.2 ст. 269 НК РФ);
• будет урегулирован вопрос о налогообложении ценных бумаг при погашении их номинальной стоимости частями (п. 3 ст. 271, подп. 7 п. 7 ст. 272, п. 6 ст. 280 НК РФ);
• расходы по погашению собственных эмиссионных долговых ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ, можно будет учитывать в части (подп. 3.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

НДС

С 1 января 2014 г.:

• по льготным операциям счета-фактуры выставлять не нужно (п. 5 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ);
• введены новые налоговые льготы (подп. 29, 30 п. 2, подп. 15.2 п. 3 ст. 149 НК РФ).
• С 1 апреля 2014 г.:
• установлены особенности расчета пропорции при осуществлении как облагаемых НДС операций, так и освобожденных от налогообложения (п. п. 4, 4.1 ст. 170 НК РФ);
• расширен перечень организаций, которые вправе включать в затраты «входной» НДС (п. 5 ст. 170 НК РФ).

НДФЛ

С 1 января 2015 г.:

• установлены особенности определения налоговой базы по операциям, учитываемым на индивидуальном инвестиционном счете (п. п. 12, 14, 20 ст. 214.1, п. п. 9.1, 15 ст. 226.1 НК РФ);
• введены инвестиционные налоговые вычеты (ст. 219.1 НК РФ);
• уточнен перечень доходов, полученных от источников за пределами РФ (подп. 1 п. 3 ст. 208 НК РФ);
• установлены особенности определения налоговой базы по операциям с депозитарными расписками и представляемыми ценными бумагами (п. п. 6.1, 13 ст. 214.1 НК РФ).

* <…> — более подробную информацию см. в аналитическом обзоре системы КонсультантПлюс «КонсультантПлюс: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 15.01.2014».

 Обзор подготовлен специалистами компании «Консультант Плюс» и предоставлен компанией «КонсультантПлюс Свердловская область» — информационным центром Сети КонсультантПлюс в г. Екатеринбурге и Свердловской области

Вернуться к списку новостей